《小企业会计准则》(税务系统内部培训资料)第四章--所有者权益 第四章所有者权益周福生内容提要：一、概述二、实收资本三、资本公积四、留存收益(盈余公积、未分配利润）具体内容一、概述《小企业会计准则》第五十三条所有者权益，是指下面是小编为大家整理的《小企业会计准则》(税务系统内部培训资料)第四章--所有者权益 ,供大家参考。
第四章
所有者权益
周福生
内容提要：
一、概述
二、实收资本
三、资本公积
四、留存收益(盈余公积、未分配利润）
具体内容
一、概述
《小企业会计准则》
第五十三条
所有者权益，是指小企业资产扣除负债后由所有者享有的剩余权益。
小企业的所有者权益包括:实收资本（或股本，下同）、资本公积、盈余公积和未分配利润.（一）所有者权益的定义
相对于负债而言,所有者权益具有以下特征：
1、所有者权益通常不像负债那样需要偿还.除非小企业发生减资、清算，否则小企业不需要将所有者权益返还给其投资者。
2、小企业清算时，负债将优先偿还，而所有者权益只有在负债得到偿还后，才能得到返还.3、所有者权益能够分享利润,而负债通常不能参与利润的分配.因此，所有者权益是所有者对小企业资产的剩余索取权，既可反映所有者投入资本的保值增值情况，又体现了保护债权人权益的理念。
（二)所有者权益的构成
1、所有者投入的资本
所有者投入的资本是指所有者投入小企业的资本部分,它既包括构成小企业注册资本或者股本部分的金额,即实收资本;也包括投入资本超过注册资本或者股本部分的溢价金额，即资本公积。
2、留存收益
留存收益是小企业历年实现的净利润留存于小企业的部分，包括盈余公积和未分配利润.（三）所有者权益的确认条件
所有者权益的确认、计量主要取决于资产、负债、收入、费用等其他会计要素的确认和计量.所有者权益即为小企业的净资产，是小企业资产总额中扣除债权人权益后的净额，反映所有者(股东）财富的净增加额.通常小企业收入增加时,会导致资产的增加,相应地会增加所有者权益；小企业发生费用时，会导致负债增加，相应地会减少所有者权益.因此，小企业日常经营的好坏和资产负债的质量直接决定着小企业所有者权益的增减变化和资本的保值增值.（四）执行中应注意的问题
对于合伙制小企业，也应当执行本准则，按照本准则的规定进行会计处理。
合伙企业是指自然人、法人和其他组织依照《中华人民共和国合伙企业法》在中国境内设立的普通合伙企业和有限合伙企业。其中，普通合伙企业由普通合伙人组成，合伙人对合伙企业债务承担无限连带责任。合伙企业的规模通常较小。
由于合伙企业与公司制企业在法人资格、投资者责任、投资者与管理者关系、权益设置及转让等方面都有不同，因此，合伙企业在所有者权益的核算上与公司制企业存在不同。合伙企业一般不设置“资本公积”科目和“盈余公积”科目，合伙企业实现的利润一般通过提款或追加投资方式全部分给合伙人。
二、实收资本
（一）内容
《小企业会计准则》
第五十四条
实收资本,是指投资者按照合同协议约定或相关规定投入到小企业、构成小企业注册资本的部分。
（1)小企业收到投资者以现金或非货币性资产投入的资本，应当按照其在本企业注册资本中所占的份额计入实收资本，超出的部分，应当计入资本公积.
（2）投资者根据有关规定对小企业进行增资或减资,小企业应当增加或减少实收资本。
(二）条文背景
企业申请开业，必须具备符合国家规定并与其生产经营和服务规模相适应的资金数额。相关法律法规等对此都作了明确规定。公司法第二十六条规定：“有限责任公司的注册资本为在公司登记机关登记的全体股东认缴的出资额.公司全体股东的首次出资额不得低于注册资本的百分之二十，也不得低于法定的注册资本最低限额，其余部分由股东自公司成立之日起两年内缴足；其中，投资公司可以在五年内缴足。有限责任公司注册资本的最低限额为人民币三万元。法律、行政法规对有限责任公司注册资本的最低限额有较高规定的，从其规定。”第二十七条规定：“股东可以用货币出资,也可以用实物、知识产权、土地使用权等可以用货币估价并可以依法转让的非货币财产作价出资；但是,
法律、行政法规规定不得作为出资的财产除外。对作为出资的非货币财产应当评估作价，核实财产，不得高估或者低估作价。法律、行政法规对评估作价有规定的，从其规定。全体股东的货币出资金额不得低于有限责任公司注册资本的百分之三十。”第二十八条规定:
“股东应当按期足额缴纳公司章程中规定的各自所认缴的出资额。股东以货币出资的，应当将货币出资足额存入有限责任公司在银行开设的账户；以非货币财产出资的，应当依法办理其财产权的转移手续。股东不按照前款规定缴纳出资的，除应当向公司足额缴纳外，还应当向已按期足额缴纳出资的股东承担违约责任。”第二十九条规定:“股东缴纳出资后，必须经依法设立的验资机构验资并出具证明。”第七十八条规定：“股份有限公司的设立，可以采取发起设立或者募集设立的方式。发起设立，是指由发起人认购公司应发行的全部股份而设立公司.募集设立，是指由发起人认购公司应发行股份的一部分，其余股份向社会公开募集或者向特定对象募集而设立公司.”第七十九条规定:
“设立股份有限公司，应当有二人以上二百人以下为发起人，其中须有半数以上的发起人在中国境内有住所。”第八十条规定：“股份有限公司发起人承担公司筹办事务.发起人应当签订发起人协议,明确各自在公司设立过程中的权利和义务.”第八十一条规定：“股份有限公司采取发起设立方式设立的，注册资本为在公司登记机关登记的全体发起人认购的股本总额。公司全体发起人的首次出资额不得低于注册资本的百分之二十,其余部分由发起人自公司成立之日起两年内缴足；其中，投资公司可以在五年内缴足。在缴足前，不得向他人募集股份。股份有限公司采取募集方式设立的，注册资本为在公司登记机关登记的实收股本总额。股份有限公司注册资本的最低限额为人民币五百万元。法律、行政法规对股份有限公司注册资本的最低限额有较高规定的,从其规定。”
本准则主要依据公司法的规定，对小企业的实收资本作了定义并规定相关的会计处理。
（三）实收资本的构成和计量
1、实收资本的构成
在我国社会主义市场经济条件下，投资者在设立小企业或对小企业增资扩股通常都应当签订投资合同或协议、制定公司章程,对公司的注册资本、股东的出资方式、出资额和出资时间等作出约定或根据法律的规定进行出资，比如，我国外商投资企业法对外资的出资比例等作了规定，因此，投资者的出资构成小企业实收资本的部分，有两个充分必要条件：第一,必须要符合投资者之间合同协议的约定或相关法律法规的规定；第二,必须是构成小企业在公司登记机关依法登记的注册资本。
2、实收资本的计量
实收资本的计量，取决于投资者的出资方式，应区分以下两种情况分别确定.(1)以现金方式出资的计量
现金出资方式包括投入的人民币和各种外币。小企业收到投资者以外币投入资本的，应当按收到外币出资额当日的即期汇率折算为人民币.小企业收到投资者的货币出资，应当按照其在小企业注册资本或股本中所占的份额确认实收资本，实际收到或者存入小企业开户银行的金额超过实收资本的差额，确认为资本公积。
（2)以非货币性资产出资的计量
对于投资者以非货币性资产出资，小企业应当区别取得资产的计量和实收资本的计量分别加以确定。其中，取得的非货币性资产的金额根据公司法的要求,应采用评估价值确定；而实收资本的金额应根据投资合同协议或公司章程的约定按照投资者在其中所占份额来确定,超出部分应当计人资本公积。
（四）账务处理
设置“实收资本”科目,核算小企业收到投资者按照合同协议约定或相关规定投入的、构成注册资本的部分.小企业(股份有限公司)应当将本科目的名称改为“3001股本”科目。
小企业收到投资者出资超过其在注册资本中所占份额的部分，作为资本溢价，在“资本公积”科目核算，不在本科目核算。
本科目应按照投资者进行明细核算。
小企业(中外合作经营）根据合同规定在合作期间归还投资者的投资,应在本科目设置“已归还投资"明细科目进行核算。
实收资本的主要账务处理：
1、小企业收到投资者的出资，借记“银行存款”、“其他应收
款”、“固定资产”、“无形资产”等科目，按照其在注册资本中所占的份额，贷记本科目，按照其差额，贷记“资本公积”科目。
2、根据有关规定增加注册资本，借记“银行存款”、“资本公积”、“盈余公积”等科目，贷记本科目。
根据有关规定减少注册资本，借记本科目、“资本公积”等科目，贷记“库存现金”、“银行存款”等科目。
小企业(中外合作经营）根据合同规定在合作期间归还投资者的投资,应当按照实际归还投资的金额，借记本科目（已归还投资)，贷记“银行存款”等科目;同时,借记“利润分配——利润归还投资”
科目，贷记“盈余公积-—利润归还投资”科目.本科目期末贷方余额，反映小企业实收资本总额。
例:永安公司的注册资本为3000000元，由甲、乙、丙三个股东共同投资，其股份比例为5︰3︰2。2013年1月，永安公司收到甲投资者投入的现金1500000元，已存入银行；收到乙投资者投入的银行存款800000元和专利技术一项,专利技术的评估价值为200000元;收到丙投资者投入的价值700000元的材料一批,取得的增值税专用发票注明的进项税额为119000元.则永安公司应作如下会计处理：
借：银行存款
230000无形资产
20000原材料
70000应交税费——应交增值税（进项税额）
11900贷：实收资本——甲
150000——乙
90000--丙
60000资本公积——资本溢价
31900三、资本公积
（一）内容
《小企业会计准则》
第五十五条
资本公积，是指小企业收到的投资者出资额超过其在注册资本或股本中所占份额的部分.
小企业用资本公积转增资本，应当冲减资本公积。小企业的资本公积不得用于弥补亏损。
（二）条文背景
小企业收到投资者的出资,有时会超过该投资者在注册资本所占的份额，超出部分即构成了资本溢价,本准则将其资本公积进行会计处理.相关法律法规等对此都作了明确规定。公司法第一百六十八条规定：“股份有限公司以超过股票票面金额的发行价格发行股份所得的溢价款以及国务院财政部门规定列入资本公积金的其他收入，应当列为公司资本公积金。”第一百六十九条规定：“公司的公积金用于弥补公司的亏损、扩大公司生产经营或者转为增加公司资本。但是，资本公积金不得用于弥补公司的亏损。法定公积金转为资本时，所留存的该项公积金不得少于转增前公司注册资本的百分之二十五。”
本条根据有关法律规定，对小企业的资本公积进行了界定并对资本公积转增资本的会计处理进行规定。
（三)资本公积的来源和用途
1、资本公积的来源
资本公积来源于投资者的投入。资本公积是由投资者投入但不构成实收资本的、所有者享有的资金。资本公积由小企业全体投资者共同享有，其形成有特定来源，仅来源于小企业投资者的投人，因此,与小企业的生产经营所得（净利润）无关，不是一个利润实现的过程，而是与实收资本共同反映了小企业与其投资者的之间出资和资本投入的关系.
2、资本公积的用途
（1)资本小企业用资本公积转增资本，应当冲减资本公积。
即减少资本公积的同时，增加实收资本或股本。其账务处理为:借记“资本公积”科目，贷记“实收资本”科目。
（2)资本公积不得用于弥补亏损。
3、执行中应注意的问题
（1）小企业收到投资者以外币投入的资本，应当采用交易发生日的即期汇率折算,不得采用合同约定汇率和交易当期的平均汇率折算.即外币投入资本与相应的货币性项目的记账本位币之间不产生外币资本折算差额。但是如果折算后金额超出其在注册资本或股本中所占份额，超过部分应当计人资本公积，但是在其他期间不会再产生由汇率不同而导致的折算差额。
（2)资本公积不得出现借方余额的情况,即资本公积的结转至零为止.
（二）账务处理
设置“资本公积”科目，核算小企业收到投资者出资超出其在注册资本中所占份额的部分。
资本公积的主要账务处理.1、小企业收到投资者的出资，借记“银行存款"、“其他应收
款"、“固定资产”、“无形资产”等科目，按照其在注册资本中所占的份额，贷记“实收资本”科目，按照其差额,贷记本科目.2、根据有关规定用资本公积转增资本,借记本科目，贷记“实
收资本"科目。
根据有关规定减少注册资本，借记“实收资本”科目、本科目等
科目，贷记“库存现金"、“银行存款”等科目。
3、本科目期末贷方余额,反映小企业资本公积总额.（三）涉税规定
1、《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》（财税[2010]79号)四、关于股息、红利等权益性投资收益收入确认问题润分配或转股决定的日期，确定收入的实现。
被投资企业将股权（票)溢价所形成的资本公积转为股本的，不作为投资方企业的股息、红利收入，投资方企业也不得增加该项长期投资的计税基础。
2、《国家税务总局关于股份制企业转增股本和派发红股征免个人所得税的通知》（国税发[1997］198号）
企业权益性投资取得股息、红利等收入，应以被投资企业股东会或股东大会作出利
一、股份制企业用资本公积金转增股本不属于股息、红利性质的分配，对个人取得的转增股本数额，不作为个人所得，不征收个人所得税。
四、留存收益
留存收益，是企业从实现的净利润中提取或形成的资本积累，是企业可以自由使用的资金.包括：盈余公积和未分配利润.（一）盈余公积
1、盈余公积概述
《小企业会计准则》
第五十六条
盈余公积，是指小企业按照法律规定在税后利润中提取的法定公积金和任意公积金.
小企业用盈余公积弥补亏损或者转增资本，应当冲减盈余公积。小企业的盈余公积还可以用于扩大生产经营。
《企业财务通则》
第五十条
企业年度净利润，除法律、行政法规另有规定外，按照以下顺序分配:⑴
弥补以前年度亏损。
⑵
提取10％法定公积金。法定公积金累计额达到注册资本50％以后，可以不再提取。
⑶
提取任意公积金。任意公积金提取比例由投资者决议。
⑷
向投资者分配利润。企业以前年度未分配的利润，并入本年度利润，在充分考虑现金流量状况后，向投资者分配。属于各级人民政府及其部门、机构出资的企业，应当将应付国有利润上缴财政。
《公司法》
第一百六十七条规定：“公司分配当年税后利润时，应当提取利润的百分之十列入公司法定公积金.公司法定公积金累计额为公司注册资本的百分之五十以上的,可以不再提取.公司的法定公积金不足以弥补以前年度亏损的，在依照前款规定提取法定公积金之前，应当先用当年利润弥补亏损.公司从税后利润中提取法定公积金后,经股东会或者股东大会决议，还可以从税后利润中提取任意公积金。”
第一百六十九条规定:“公司的公积金用于弥补公司的亏损、扩大公司生产经营或者转为增加公司资本。法定公积金转为资本时,所留存的该项公积金不得少于转增前公司注册资本的百分之二十五.”
2、盈余公积的采源和用途
盈余公积来源于小企业实现的利润。盈余公积是小企业按照法律规定在税后利润中提取的法定公积金和任意公积金。相对于未分配利润而言，盈余公积可以理解为限定用途的利润，而未分配利润是未限定用途的利润。
（1）法定公积金的提取
公司法第一百六十七条对公司制小企业法定公积金提取作了规定，具体包括以下四层意思：
一是：提取法定公积金的基础：小企业当年实现的税后利润，即净利润。
二是：提取法定公积金的比例：10％。
三是：提取法定公积金的最低限额:法定公积金累计额达到公司注册资本的50％以上时,可以不再提取。
五是：提取法定公积金的顺序:法定公积金不足以弥补以前年度亏损的，应当先用当年净利润弥补亏损后，如有余额,再按照上述规定提取法定公积金.（2)任意公积金的提取
公司法第一百六十七条对公司制小企业任意公积金提取作了规定，具体包括以下五层意思：
一是：提取任意公积金的基础：小企业当年实现的税后利润,即净利润。
二是：提取任意公积金的比例：公司法没有规定提取的具体比例，而是根据公司自治的立法精神,由企业自行确定。
三是：提取任意公积金的最低限额：公司法没有规定任意公积金的提取的最低限额。
四是:提取任意公积金的顺序:提取法定公积金后，再提取任意公积金。
五是：有权决定提取任意公积金的机构：只能是由小企业的股东会或股东大会决议.
小企业提取的盈余公积,根据公司法等法律的规定，主要用于以下三个方面：
(1)用于弥补亏损
小企业发生亏损时，根据所得税法的规定，企业发生的亏损，准予向以后年度结转,用以后年度的所得弥补，但结转年限最长不得超过5年，国家税务总局公告2012年第40号规定了弥补期的例外情形；经过5年期间未能足额弥补的，未弥补亏损应由小企业税后利润弥补；此外，由公司制小企业股东会或股东大会批准后，还可以用盈余公积弥补亏损。其账务处理为：借记“盈余公积-—盈余公积补亏”科目,贷记“利润分配——盈余公积补亏"科目.（2)转增资本
小企业将盈余公积转增资本时，必须经股东会或股东大会决议.在实际将盈余公积转增资本时，要按照股东原有持股比例进行结转，除非股东之间另有约定。其账务处理为：借记“盈余公积——盈余公积转增资本”科目，贷记“实收资本”科目。
需要注意的是，用盈余公积转增资本时，转增后留存的法定公积金不得少于转增前公司注册资本的25％.（3）扩大企业生产经营
盈余公积是小企业所有者权益的一个组成部分，也是小企业生产经营的一个重要资金来源.提取盈余公积并不是单独将这部分资金从小企业资金周转过程中抽出,它同小企业其他来源形成的资金一样循环周转，用于小企业的生产经营。在实务中，不需要进行专门的账务处理。
3、盈余公积的账务处理
设置“盈余公积”科目，核算小企业（公司制）按照公司法规定在税后利润中提取的法定公积金和任意公积金。小企业(外商投资）按照法律规定在税后利润中提取储备基金和企业发展基金也在该科目核算。该科目应当分别“法定盈余公积"、“任意盈余公积”进行明细核算.小企业(外商投资）还应当分别“储备基金”、“企业发展基金”进行明细核算.小企业（中外合作经营)根据合同规定在合作期间归还投资者的投资，应在该科目设置“利润归还投资”明细科目进行核算。
小企业用盈余公积弥补亏损或者转增资本，应当冲减盈余公积。小企业的盈余公积还可以用于扩大生产经营.（1）小企业（公司制）按照公司法规定提取法定公积金和任意公积金，借记“利润分配—-提取法定公积金、提取任意公积金”科目，贷记“盈余公积—-法定盈余公积”、“盈余公积——任意盈余公积"科目.小企业（外商投资)按照规定提取储备基金、企业发展基金、职工奖励及福利基金，借记“利润分配-—提取储备基金、提取企业发展基金、提取职工奖励及福利基金”科目，贷记“盈余公积--储备基金、企业发展基金"科目、“应付职工薪酬”科目。
(2)小企业使用盈余公积弥补亏损或者转增资本，借记“盈余公积”科目，贷记“利润分配——盈余公积补亏”或“实收资本”科目。
小企业（中外合作经营）根据合同规定在合作期间归还投资者的投资，应当按照实际归还投资的金额，借记“实收资本-—已归还投资”科目，贷记“银行存款"等科目；同时，借记“利润分配—-利润归还投资”科目,贷记“盈余公积——利润归还投资”科目。
本科目期末贷方余额，反映小企业（公司制）的法定公积金
和任意公积金总额，小企业（外商投资)的储备基金和企业发展基金
3、涉税规定
《国家税务总局关于股份制企业转增股本和派发红股征免个人所得税的通知》（国税发[1997]198号)
二、股份制企业用盈余公积金派发红股属于股息、红利性质的分配,对个人取得的红股数额，应作为个人所得征税。
例：永安公司2013年实现税后利润为2000000元，按10％的比例提取法定盈余公积,同时经股东大会批准按5%的比例提取任意盈余公积。则永安公司应作如下会计处理：
借：利润分配——提取法定盈余公积
20000——提取任意盈余公积
10000贷：盈余公积-—法定盈余公积
20000-—任意盈余公积
100000【例】永安公司经股东会批准，用法定盈余公积100000弥补以前年度亏损。则永安公司应作如下会计处理：
借：盈余公积——法定盈余公积
10000贷:利润分配——盈余公积补亏
100000（二）未分配利润
1、内容
《小企业会计准则》
第五十七条
未分配利润，是指小企业实现的净利润，经过弥补亏损、提取法定公积金和任意公积金、向投资者分配利润后，留存在本企业的、历年结存的利润。
未分配利润有两层含义：一是留待以后年度分配的利润；二是未指定特定用途的利润.
2、账务处理
小企业年度终了，应将“本年利润”科目的余额，转入“利润分配—-未分配利润”明细科目。同时，将“利润分配”科目所属的其他明细科目的余额,转入“利润分配——未分配利润"明细科目。结转后，“利润分配——未分配利润”明细科目如出现贷方余额，就是未分配的利润；如出现借方余额，则表示未弥补的亏损。
【涉税提示】
在实际工作中,如果企业存在以资本公积、盈余公积和未分配利润转增资本的情况，税务人员应注意以下问题:（1）企业以股票溢价所形成的资本公积转增资本，不属于股息、红利性质的分配，其中对个人取得的转增数额,不作为个人所得，不征收个人所得税；对法人取得的转增数额，不作为投资方企业的股息、红利收入,投资方企业也不得增加该项长期投资的计税基础。（2）企业以未分配利润、盈余公积和除股票溢价发行外的其他资本公积转增资本的，属于股息、红利性质的分配,对个人取得的转增数额，应作为个人所得征税；对法人取得的转增数额，应作为企业股息、红利收入，符合条件，可以享受企业所得税免税待遇。
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